Определение Верховного Суда РФ от 06.09.2024 № 303-ЭС24-9472 касается определения обязанности уплатить НДС в пользу контрагента сверх установленной цены договора.

Суть дела

Учреждение (государственный заказчик) и должник (генеральный подрядчик) заключили государственный контракт на проведение восстановительных работ на объекте, пострадавшем в результате аварийной (чрезвычайной) ситуации (далее – Контракт).

Согласно пункту 2.1 Контракта общая стоимость работ составляет 11 973 045, 36 руб. НДС не выделяется в соответствии со статьей 346.12 и 346.13 главы 26.2 НК РФ.

В целях исполнения указанного Контракта должник (заказчик) и ООО «С» (подрядчик) заключили Договор подряда, по условиям которого заказчик поручил, а подрядчик принял на себя обязательства на проведение восстановительных работ на объекте, пострадавшем в результате аварийной (чрезвычайной) ситуации.

В договоре указано, что общая стоимость работ по договору (цена договора) составляет 9 500 000 руб. без НДС, из них 500 000 руб. заказчик оплачивает подрядчику через 24 месяца после сдачи объекта в эксплуатацию.

Цена договора является твердой, определяется на весь срок исполнения договора и не подлежит изменению. Цена договора включает все расходы подрядчика, возникающие при выполнении работ по договору, в том числе расходы на оплату труда, уплату налогов, сборов и других обязательных платежей, необходимых для выполнения работ.

ООО “С” обратилось в арбитражный суд с исковым заявлением к должнику о взыскании 10 956 763, 89 руб., в том числе долга в размере 10 900 000 руб. по договору подряда неустойки в размере 56 763, 89 руб.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения судами апелляционной и кассационной инстанций, иск удовлетворен в полном объеме.

При этом удовлетворяя требования о взыскании стоимости выполненных работ по Договору подряда, суд исходил из того, что установленная договором цена не включает в себя НДС, в связи с чем спорная сумма налога подлежит взысканию с должника сверх цены договора, ссылаясь на правовые позиции, выраженные в пункте 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 № 51 “Обзора практики разрешения споров по договору строительного подряда” и пункте 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.1996 № 9 “Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость”.

Впоследствии ООО “С” обратилось с заявлением о признании несостоятельным (банкротом) должника в соответствии Законом о банкротстве.

В рамках дела о банкротстве ООО «С» подало заявление о привлечении контролирующих должника лиц С.Н.В. и Ф.Д.А.

Контролирующие должника лица, исходя из правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2021 № 49-П и пункте 1 статьи 34 Закона о банкротстве, обратились в суд апелляционной инстанции с апелляционными жалобами на решение суд первой инстанции о взыскании задолженности по договору подряда.

По апелляционной жалобе Ф.Д.А. суд апелляционной инстанции отменил постановление об оставлении без изменения решения суда первой инстанции и пересмотрел дело применительно к правилам, предусмотренным главой 37 АПК РФ.

По результатам пересмотра дела суд апелляционной инстанции изменил решение суда первой инстанции: с должника в пользу ООО «С» взыскан основной долг в размере 9 000 000 руб. по Договору подряда, пени в размере 56 763, 89 руб.

Изменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, ссылаясь на положения статей 421, 424, 431, 452, 709 ГК РФ, пункты 2.2, 2.3 Договора подряда, пришел к выводу о том, что уплаченная сумма НДС, являющаяся частью цены договора, не подлежит взысканию.

Постановлением суда кассационной инстанции указанное постановление суда апелляционной инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд РФ, Общество «С» просило пересмотреть в кассационном порядке судебные акты судов апелляционной и кассационной инстанции об изменении решения суда первой инстанции.

Позиция Верховного Суда

Рассмотрев доводы кассационной жалобы, Верховный Суд РФ определил отменить судебные акты судов апелляционной и кассационной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции в связи со следующим.

На основании пункта 1 статьи 422 ГК РФ договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иным правовым актам (императивным нормам), действующим в момент его заключения.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Согласно пункту 1 статьи 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 709 ГК РФ в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой (пункт 4 статьи 709 ГК РФ).

Таким образом, стороны могут установить в договоре подряда способ определения цены, а твердой цена является при отсутствии иных указаний в договоре.

В пункте 2.1 Договора подряда стороны установили общую стоимость работ (цену договора) со специальной оговоркой “без НДС”.

Как следует из материалов дела и принятых по нему судебных актов судов трех инстанций при ординарном рассмотрении настоящего спора, ООО «С» в адрес ответчика направило акты о приемке выполненных работ, справку о стоимости выполненных работ и затрат, счета на сумму 11 400 000 руб. с указанием суммы НДС 20%.

Таким образом, подрядчиком сумма НДС выделена отдельно в расчетных документах.

При выполнении работ (оказании услуг) подрядчик (исполнитель) на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ обязан предъявить к оплате заказчику соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, исчислить ее и уплатить в бюджет.

Исходя из подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 1 статьи 168 НК РФ по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.

По общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Поскольку НДС является косвенным налогом, дополнительным к цене продаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав и, соответственно, эту цену увеличивает, бремя его уплаты фактически ложится не на поставщиков (исполнителей), а на покупателей (заказчиков). Это предопределяет необходимость обеспечения нейтральности НДС по отношению к процессу производства и реализации товаров (работ, услуг) субъектами хозяйственного оборота, которые участвуют в процессе сбора налога, выступая его юридическими плательщиками, но не должны уплачивать налог за свой счет в экономическом смысле.

Иными словами, включение НДС в подлежащую оплате стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) необходимо для того, чтобы обеспечить возможность переложения налога на покупателя (заказчика) в цене товаров (работ, услуг) и, тем самым, освободить продавца (исполнителя, подрядчика) от бремени НДС, подлежащего уплате в бюджет в связи с исполнением договора (определения Верховного Суда РФ от 04.04.2024 № 305-ЭС23-26201 и от 22.07.2024 № 305-ЭС23-27635).

Согласно пункту 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 “О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость” (далее – постановление Пленума № 33) по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 Налогового кодекса).

Таким образом, наличие оснований для уплаты в цене сделки суммы, равной НДС, или выплаты сверх цены сделки суммы, равной НДС, зависит от условий договора и является элементом гражданско-правовых отношений сторон.

В частности, вариативность цены сделки, связанной с налогообложением контрагента, стороны могут специально оговорить в договоре.

При отсутствии таких условий следует исходить из того, что цена сделки не подлежит пересмотру в одностороннем порядке.

Если же цена сделки сторонами определена с прямым указанием “без НДС” и контрагент выставлял счета с выделением НДС сверх указанной в договоре суммы, то с учетом разъяснений, изложенных в абзаце 2 пункта 17 Постановления Пленума № 33, способ определения цены сделки включает в себя также расчет суммы НДС, которую должен плательщик уплатить контрагенту по договору.

Таким образом, применительно к обстоятельствам настоящего спора, учитывая, что неправильный учет налога подрядчиком при формировании окончательного размера цены не установлен, то указание стоимости работ (без включения в нее суммы налога) и добавление к этой стоимости суммы НДС позволит обеспечить соблюдение требований пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 НК РФ.

Довод о том, что в договоре имеется условие о включении в цену сделки расходов подрядчика на выплату налогов, отклоняется, поскольку данное условие основано на общей норме о включении в состав цены расходов подрядчика (пункт 2 статьи 709 ГК РФ), а в отношении отдельного учета НДС сверх указанной в сделке суммы сторонами сделана специальная оговорка.

Мнение эксперта

управляющий партнер юридической компании ЮКО Юлия Иванова.

Рассматриваемое определение посвящено довольно часто встречающемуся в практике вопросу о том, подлежит ли уплате контрагентом НДС в составе цены товара (работы, услуги), если условия договора не позволяют достаточно ясно определить, включает или нет цена сумму НДС. Для ответа на данный вопрос Верховный Суд РФ предлагает исходить из следующих критериев:

управляющий партнер юридической компании ЮКО Юлия Иванова.

1) экономико-правовой сущности НДС в гражданско-правовых отношениях как налога на потребление, экономическим источником которого является имущество конечного потребителя товара (работы, услуги) (Определения Верховного Суда РФ от 22.07.2024 № 305-ЭС23-27635, от 26.06.2024 № 305-ЭС24-4194, от 04.04.2024 № 305-ЭС23-26201, от 13.02.2024 № 305-ЭС23-18327, от 14.11.2023 № 308-ЭС23-10806, от 19.10.2023 № 308-ЭС23-10824, Постановления Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 № 5328/12 и от 22.09.2009 № 5451/09).Поэтому указание цены в договоре с оговоркой без НДС и последующее выставление счетов, счетов-фактур, товарных и расчетных документов, которыми оформляется исполнение договора презюмирует обязанность плательщика уплатить НДС сверх цены в договоре. По существу, если при определении цены в договоре делается оговорка «без НДС» это означает, что цена не определена окончательно и будет определена с учетом увеличения на сумму подлежащего уплате НДС;

2) будучи составной частью цены договора и встречного предоставления в гражданских правоотношениях, вопрос о том, на какую сторону сделки ложиться бремя выплаты НДС может быть урегулировано договором между ними;

3) если в договоре нет прямого указания касательно подлежащего уплате НДС (цена определена без оговорок о включении НДС или без включения НДС), и отсутствуют иные способы установить волю сторон по данному вопросу, необходимо исходить из того, что плательщик должен уплатить ту цену, которая указана в договоре.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *