Комиссии по анализу, развитию и совершенствованию процессуальных и внепроцессуальных форм разрешения споров Ассоциации юристов России (АЮР) и Ассоциация налоговых консультантов сформулировали совместную правовую позицию относительно срока давности взыскания налогов с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. В документе отмечается, что в последние годы суды все чаще стали выносить решения о взыскании недоимок, не обращая внимания на трехлетний срок, закрепленный в налоговом законодательстве.
По мнению авторов позиции, такая практика не только не соответствует закону, но и нарушает фундаментальные основы конституционного строя, основанного на принципе равенства всех перед законом и судом (ст. 19 Конституции РФ).
Правовое обоснование трехлетнего срока
В документе приводится анализ положений п. 3 ст. 363 НК РФ, согласно которому «налогоплательщики — физические лица уплачивают налог на основании налогового уведомления. Направление налогового уведомления допускается не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году его направления». При буквальном толковании данной нормы, как указывается в позиции, следует вывод, что с физических лиц в принудительном порядке можно взыскать недоимки не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления.
Эксперты ссылаются на Постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 13084/07, в котором указано: «В силу универсальности воли законодателя, системного толкования и сравнительного анализа подп. 8 п. 1 ст. 23, подп. 1, 2 п. 3 ст. 44, п. 8 ст. 78, абз. 1 ст. 87, ст. 113 НК РФ окончательный срок для взыскания недоимки по налогам составляет три года с момента ее образования. В случае пропуска срока давности принудительного исполнения обязанности по уплате налога налоговый орган право на взыскание недоимок утрачивает».
Также в позиции отмечается, что Конституционный Суд РФ в п. 3 Постановления от 25.10.2024 № 48П сформулировал правовую позицию, согласно которой введение институтов ЕНП и ЕНС не внесло существенных изменений в регламентацию порядка и сроков взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Следовательно, действует все тот же трехлетний срок давности по принудительному взысканию налога.
При формировании на 01.01.2023 (дата введения ЕНП и ЕНС) начального сальдо ЕНС и ЕНП, как указывается в документе, в суммы неисполненных обязанностей не включаются суммы недоимок по налогам, иным сборам, страховым взносам, по которым по состоянию на 31.12.2022 истек срок их взыскания, что прямо вытекает из п. 1 ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ. Исходя из этого, по общему правилу, например, 1 декабря 2025 г. истек срок давности взыскания налогов за 2021 год.
Два подхода в судебной практике
Авторы правовой позиции обращают внимание на то, что в настоящее время в судебной практике сложилось два подхода к определению предельного срока взыскания недоимок по налогам и сборам с физических лиц.
С одной стороны, в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 21.01.2019 № 306-КГ18-16966, а также в п. 38 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 17.07.2019, указано, что требование о взыскании налогов (штрафов, пеней) за счет имущества физического лица может быть предъявлено налоговым органом в порядке искового производства не позднее 6 месяцев со дня вынесения судом определения об отмене судебного приказа.
В документе подчеркивается, что согласно процессуальной доктрине права «право на иск» слагается из двух правомочий: право на предъявление иска и право на удовлетворение иска. Для реализации права на предъявление административного иска налоговый орган должен соблюсти шестимесячный срок со дня вынесения мировым судом определения об отмене судебного приказа. Данный срок является пресекательным и в случае его истечения у административного истца прекращается право на предъявление иска.
Однако для удовлетворения иска, как отмечается в позиции, административный истец должен обладать также правом на удовлетворение иска, с которым связывается соблюдение срока давности на принудительное взыскание налоговой недоимки, равного трем годам. Данный срок давности не является пресекательным, но должен учитываться судом при заявлении об этом административного ответчика в судебном процессе.
Критика сложившейся практики
Анализ судебной практики, представленный в документе, показывает, что суды, удовлетворяя административные исковые заявления налоговых органов о взыскании с граждан недоимок более чем за три года, указывают в решениях, что срок, установленный в НК РФ в три года, не является пресекательным. Авторы позиции полагают, что в этом случае суды добросовестно заблуждаются, относя срок давности к пресекательному сроку.
В документе разъясняется: срок давности по налоговому законодательству, закрепленный в ст. 363 НК РФ, не является пресекательным и не прекращает безусловно материального права налоговых органов на получение неуплаченных в срок налогов и сборов. Однако истечение данного срока, как и срока исковой давности, в случае заявления об этом административного ответчика в судебном процессе лишает права административного истца на удовлетворение его требований в принудительном порядке посредством административного судопроизводства.
При этом, в соответствии со сложившейся доктриной и действующим законодательством, суд самостоятельно не вправе применить норму о пропуске срока давности. Однако если административный ответчик делает об этом заявление в суде, суд не вправе удовлетворять исковые требования налогового органа о взыскании налоговой недоимки за пределами трехлетнего срока, предшествующего году обращения в суд.
Оценка позиции налоговых органов и предложения
Сложившаяся судебная практика, при которой суды взыскивают просроченные налоговые недоимки в пользу государства за более чем три года, по мнению авторов позиции, противоречит Конституции РФ, нарушает устойчивость публичных правоотношений. В документе подчеркивается: в правовом государстве все участники процессуальных правоотношений равны, и государство не должно иметь преференций в области защиты своих прав. «Закон является равным для всех. В противном случае нужно менять закон и закреплять иные сроки давности для защиты нарушенного права государства», — указывается в позиции.
Позиция налоговых органов относительно бессрочности взыскания налогов и сборов, как отмечается в документе, находится «вне логики объективности условий взаимодействия государства и налогоплательщиков в сфере исполнения налоговых обязательств».
Авторы связывают сложившуюся судебную практику с неоднозначным толкованием в налоговом законодательстве сроков окончания прав налоговых органов на принудительное взыскание налогов и сборов. В частности, формулировка подпункта 4 пункта 1 статьи 59 НК РФ, по их мнению, не обеспечивает однозначного определения случаев истечения сроков взыскания, оставляя ситуацию на усмотрение суда, а более того — оставляет право налоговым органам на восстановление сроков, что приводит к ситуации возможности бесконечно тянущихся сроков взыскания.
При этом авторы обращают внимание, что поправки в Налоговый кодекс в части установления порядка бесспорного взыскания налоговой задолженности с физических лиц (ФЗ от 31.07.2025 № 287-ФЗ) содержат в себе ряд отсылок к срокам взыскания, в том числе в части сроков за пределами трех лет, например ст. 48 НК РФ.
Выводы и предложения
По мнению председателя Комиссии АЮР, доктора юридических наук, профессора, академика РАЕН, почетного адвоката России Ю.А. Свирина и директора Ассоциации налоговых консультантов, советника государственной гражданской службы 1 класса, почетного работника Министерства по налогам и сборам В.А. Саськова, крайне важно и целесообразно внести изменения в Налоговый кодекс в части закрепления четких границ и правил определения сроков давности взыскания налоговой задолженности с физических лиц.
В документе подчеркивается, что судебная практика, допускающая взыскание налогов за период более трех лет, создает неопределенность в отношениях между налоговым органом и налогоплательщиком, а также нарушает право налогоплательщиков на защиту, поскольку банковские квитанции об уплате налогов, как правило, хранят только три года, и налогоплательщики не имеют возможности представить доказательства исполнения своих налоговых обязательств перед государством.
